<p class="ql-block">工程價款約定為不含稅，施工方提供發(fā)票，稅費由誰承擔(dān)？</p><p class="ql-block">這是一個在建設(shè)工程實務(wù)中頻繁引發(fā)爭議的問題，其核心在于區(qū)分"法定納稅義務(wù)人"與"稅負(fù)最終承擔(dān)者"兩個不同層面的法律關(guān)系。</p><p class="ql-block">先給出核心結(jié)論： 施工方（承包人）是法定的納稅義務(wù)人，必須向稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅；但當(dāng)施工合同明確約定工程價款為"不含稅價"時，施工方按照發(fā)包方要求開具發(fā)票所產(chǎn)生的稅費，依據(jù)最高人民法院的裁判規(guī)則，屬于施工方因開票而增加的額外負(fù)擔(dān)，該負(fù)擔(dān)應(yīng)由發(fā)包方（建設(shè)單位）承擔(dān)。</p><p class="ql-block">一、法定納稅義務(wù)人：施工方</p><p class="ql-block">根據(jù)《增值稅暫行條例》第一條規(guī)定，銷售建筑服務(wù)的承包人（施工方）是增值稅的法定納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)向其主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納增值稅。即使合同約定稅金由發(fā)包方承擔(dān)，施工方仍需履行開票及納稅義務(wù)，但發(fā)包方需向施工方支付相應(yīng)的稅金款項，二者并不矛盾。法定納稅義務(wù)與合同約定的稅負(fù)承擔(dān)，是兩個獨立的法律關(guān)系，可以并存且各自有效。</p><p class="ql-block">二、合同約定不含稅價時，稅費由發(fā)包方承擔(dān)：最高院裁判規(guī)則</p><p class="ql-block">最高人民法院在《江西省昌南建筑有限公司與南昌市青山湖區(qū)羅家鎮(zhèn)羅家村民委員會建設(shè)工程施工合同糾紛案》（（2021）最高法民申6954號）中，就"工程價款不含稅時因開具發(fā)票增加的稅費應(yīng)如何負(fù)擔(dān)"這一爭議問題，作出了明確的裁判指引。</p><p class="ql-block">該案的基本事實是：案涉工程總造價經(jīng)當(dāng)?shù)貙徲嫴块T審計，稅金部分并未計入工程總價款，因此發(fā)包方所支付的工程款中不包含稅金，承包方所收取的工程款中也不含稅金收益。</p><p class="ql-block">最高人民法院就此問題明確指出："在此情況下，作為納稅義務(wù)人的承包方如應(yīng)發(fā)包方的請求向其開具稅務(wù)發(fā)票，因開具稅務(wù)發(fā)票所應(yīng)交納的稅金，屬于承包方增加的額外負(fù)擔(dān)，該負(fù)擔(dān)應(yīng)由發(fā)包方承擔(dān)。"</p><p class="ql-block">這一裁判規(guī)則的核心邏輯在于：</p><p class="ql-block">（一）工程造價的法定構(gòu)成</p><p class="ql-block">工程價款的組成本應(yīng)包含稅金（如增值稅、城市維護建設(shè)稅等），不含稅價實質(zhì)是發(fā)包方要求承包方承擔(dān)了本應(yīng)由其支付的稅金成本，有違公平原則。承包方作為納稅義務(wù)人，開具發(fā)票并繳納稅費是法定義務(wù)，但稅負(fù)的實際承擔(dān)可由合同約定轉(zhuǎn)移。若發(fā)包方要求不含稅價，相當(dāng)于變相減免了自身應(yīng)承擔(dān)的稅金成本，此時要求其承擔(dān)開票稅費，符合"權(quán)利義務(wù)對等"原則。</p><p class="ql-block">（二）增值稅的轉(zhuǎn)嫁特性</p><p class="ql-block">增值稅具有稅金轉(zhuǎn)嫁給購買方的特性。在雙方以不含稅價進(jìn)行結(jié)算時，實際產(chǎn)生的稅金應(yīng)由購買方（發(fā)包方）承擔(dān)。湖南省長沙市中級人民法院在近期判決中也明確采此立場："增值稅由銷售方直接交納，但其實際負(fù)擔(dān)主體應(yīng)為購買方，增值稅具有將稅金轉(zhuǎn)移給購買方的特性。"</p><p class="ql-block">三、合同明確約定"不含稅"但未約定稅費承擔(dān)時的裁判規(guī)則</p><p class="ql-block">最高人民法院在另一案件中也進(jìn)一步印證了這一裁判傾向。在《秦建與果洛雪域冬蟲夏草交易市場有限責(zé)任公司建設(shè)工程施工合同糾紛案》中，施工合同第五條明確約定案涉工程價款為"固定單價，不含稅金"。最高人民法院裁定認(rèn)為：發(fā)包方應(yīng)當(dāng)按照合同約定的單價支付工程款，其主張應(yīng)由施工方承擔(dān)稅費，缺少合同依據(jù)，再審理由不能成立。</p><p class="ql-block">換言之，當(dāng)合同明確約定工程價款為"不含稅價"但未就發(fā)票開具產(chǎn)生的稅費承擔(dān)作出明確約定時，最高人民法院傾向于將開票產(chǎn)生的稅費認(rèn)定為應(yīng)由發(fā)包方承擔(dān)的額外負(fù)擔(dān)。</p><p class="ql-block">四、行業(yè)慣例：工程造價中的稅金本為法定組成部分</p><p class="ql-block">在建設(shè)工程行業(yè)中，"含稅價"是普遍采用的報價方式，即工程價款已包含承包方應(yīng)繳納的稅金（如增值稅、城市維護建設(shè)稅、教育費附加等）。若發(fā)包方要求采用"不含稅價"，通常意味著其同意承擔(dān)相應(yīng)的稅金款項，否則承包方將因開具發(fā)票而增加額外成本，不符合行業(yè)交易習(xí)慣。</p><p class="ql-block">五、合同約定的優(yōu)先效力（"從約原則"）</p><p class="ql-block">需要注意的是，建設(shè)工程施工合同遵循"從約原則"，雙方可就稅金負(fù)擔(dān)作出明確約定，只要不違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定，該約定即具有法律效力。</p><p class="ql-block">· 如果施工合同明確約定"工程價款不含稅，稅金由發(fā)包方承擔(dān)"，則應(yīng)嚴(yán)格按約定執(zhí)行。</p><p class="ql-block">· 如果施工合同明確約定"工程價款不含稅，稅金由施工方自行承擔(dān)"，亦屬有效，施工方不得事后要求發(fā)包方承擔(dān)。</p><p class="ql-block">· 如果施工合同約定工程價款不含稅，但未對稅金負(fù)擔(dān)作出任何約定，則適用最高人民法院上述裁判規(guī)則，開票產(chǎn)生的稅費一般由發(fā)包方承擔(dān)。</p><p class="ql-block">六、實操建議</p><p class="ql-block">針對發(fā)包方（建設(shè)單位）：</p><p class="ql-block">1. 在施工合同中明確約定價款是否為含稅價，避免"不含稅"但未約定稅費承擔(dān)的模糊狀態(tài)，否則可能在結(jié)算時被施工方追償開票稅費。</p><p class="ql-block">2. 如希望由施工方承擔(dān)稅費，應(yīng)在合同中明確約定"本合同總價款包含增值稅，稅率為【9】%"，而非采用"不含稅價"的表述，否則施工方事后追償稅款的風(fēng)險較高。</p><p class="ql-block">3. 對于施工方僅能開具較低稅率發(fā)票（如3%）的情形，應(yīng)在合同中約定開票稅率及稅率差異的價款調(diào)整方式，避免后續(xù)爭議。</p><p class="ql-block">4. 合同明確約定工程價款為"不含稅價"時，應(yīng)當(dāng)同步明確：施工方開具發(fā)票后，發(fā)包方應(yīng)向施工方支付相應(yīng)稅款，具體稅率為【X】%，支付時間為【發(fā)票交付后X日內(nèi)】。</p><p class="ql-block">針對施工方（承包人）：</p><p class="ql-block">1. 在簽訂合同時，若發(fā)包方要求"不含稅價"，應(yīng)當(dāng)同步書面確認(rèn)開票產(chǎn)生的稅費由發(fā)包方承擔(dān)，可約定："本合同總價款為不含增值稅價格，稅率為【9】%，若甲方要求開具增值稅發(fā)票，則甲方應(yīng)另行向乙方支付相應(yīng)稅款。"</p><p class="ql-block">2. 注意保留合同約定的價款性質(zhì)、開票要求及稅費承擔(dān)約定的書面證據(jù)，并在實際繳納稅款后及時向發(fā)包方書面主張。</p><p class="ql-block">3. 如合同已約定"不含稅價"但未約定稅費承擔(dān)，在發(fā)生爭議時可援引最高人民法院（2021）最高法民申6954號判例，主張開票稅費為發(fā)包方應(yīng)承擔(dān)的額外負(fù)擔(dān)。</p><p class="ql-block">4. 留存完稅憑證及稅款支付憑證，作為向發(fā)包方主張稅費的實際損失證據(jù)。</p><p class="ql-block">5. 注意增值稅附加稅費（城市維護建設(shè)稅、教育費附加等）的處理。部分法院認(rèn)為附加稅費不屬于工程造價組成部分，由納稅義務(wù)人自行承擔(dān)，不應(yīng)由發(fā)包方承擔(dān)，應(yīng)提前考慮該部分成本。</p><p class="ql-block">建議合同條款模板：</p><p class="ql-block">合同價款條款（含稅，避免爭議）：</p><p class="ql-block">"本合同總價款為人民幣【】元（含增值稅，稅率為【9】%），該價款已包含施工方因履行本合同應(yīng)繳納的全部稅費。施工方應(yīng)按合同約定開具增值稅專用發(fā)票，發(fā)包方無需另行支付稅款。"</p><p class="ql-block">發(fā)包方希望由施工方承擔(dān)稅費（實際為含稅價）：</p><p class="ql-block">（同上，采用含稅價表述，稅款已內(nèi)含于合同總價）</p><p class="ql-block">發(fā)包方接受承擔(dān)稅費（不含稅+另付）：</p><p class="ql-block">"本合同總價款為人民幣【】元（不含增值稅，稅率為【9】%）。發(fā)包方要求施工方開具增值稅【專用/普通】發(fā)票的，應(yīng)按【稅額=不含稅價×稅率】的標(biāo)準(zhǔn)向施工方另行支付稅款，支付時間為【發(fā)票交付后X個工作日內(nèi)】。"</p>
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